VersSt: BMF-Schreiben v. 29.11.2017 (BStBl I 2017, 1674), Verkaufsaufschlag bei Gruppenversicherungsverträgen stets Teil des der Versicherungsteuer unterliegenden Versicherungsentgelts?
Das BMF hat in seinem Schreiben vom 29.11.2017 das hier bereits unter dem 3. Juli 2017 (siehe dort) kommentierte BFH-Urteil vom 7. Dezember 2016 – II R 1/15 – (BStBl II 2017, 360) zum Anlass genommen, zur versicherungsteuerlichen Behandlung sog. „Verkaufsaufschläge“ bei Gruppenversicherungsverträgen allgemein Stellung zu nehmen.
Das BMF äußert darin ersichtlich die Rechtsmeinung, aus dem BFH-Urteil folge, dass immer dann, wenn das Entgelt für die Verschaffung des Versicherungsschutzes („Verkaufspreis“) das vom Versicherungsnehmer an den Versicherer gezahlte Entgelt („Abrechnungsprämie“) übersteigt, also ein sog. „Verkaufsaufschlag“ vorliegt, dieser zum Versicherungsentgelt im Sinne von § 3 Abs. 1 VersStG gehöre (BMF-Schreiben, Abschnitt I Nr. 2 Satz 3).
Dazu stützt sich das BMF auf folgende von ihm aus dem Urteil abgeleiteten Thesen:
Gewinnt der Versicherungsnehmer eines Gruppenversicherungsvertrages Kunden, denen der Versicherungsschutz zugutekommt, sei die Gruppenversicherung generell auf Vermarktung durch den Versicherungsnehmer angelegt.
Wird der versicherten Person vom Versicherungsnehmer für die Verschaffung von Versicherungsschutz in einem nicht nach Entgelt für Versicherungsschutz und Provision aufgeschlüsselten Verkaufspreis ein höherer Betrag berechnet, als er ihn intern an den Versicherer abzuführen hat („Verkaufsaufschlag“), sei generell von einer stillschweigenden Vereinbarung zwischen Versicherer und Versicherungsnehmer auszugehen, kraft deren dem Versicherungsnehmer eine Vergütung für die Vermarktung der Versicherung zustehe, die ihm vom Versicherer geschuldet sei. Diesen Vergütungsanspruch könne der Versicherungsnehmer auf abgekürztem Zahlungsweg durch Einbehalt vom Entgelt für die Verschaffung von Versicherungsschutz (Verkaufspreis) befriedigen.
Auf die Kenntnis des Versicherers davon, dass der Versicherungsnehmer Verkaufsaufschläge bei der versicherten Person erhebt, kommt es lt. BMF für die Annahme einer derartigen stillschweigenden Vereinbarung nicht an. Nur für vor dem 01.04.2018 gezahlte Verkaufsaufschläge sei eine derartige Kenntnis erforderlich.
Das BMF folgert daraus, dass zumindest bei allen ab April 2018 im Rahmen von Gruppenversicherungsverträgen gezahlten „Verkaufsaufschlägen“ diese generell und ohne weitere Prüfung des Sachverhalts zum Versicherungsentgelt im Sinne von § 3 Abs. 1 VersStG gehörten, wenn der Verkaufspreis nicht aufgeteilt ist in ein Entgelt für die Verschaffung von Versicherungsschutz (vom BMF „Prämie“ genannt) und eine Provision. Ist Letzteres (Aufteilung in Prämie und Provision) allerdings der Fall, geht das BMF davon aus, dass der Versicherungsnehmer mit der versicherten Person eine selbständige Entgeltvereinbarung getroffen hat und dieser Anteil des Verkaufspreises somit nicht Teil des der VersSt unterliegenden Versicherungsentgelts sein kann.
Kritik an dem BMF-Schreiben:
In seinem Schreiben referiert das BMF einleitend zunächst zwar den dem BFH-Urteil vorangestellten Leitsatz, deutet dessen auf ganz bestimmte Sachverhaltsvoraussetzungen bei Gruppenversicherungen bezogenen und begrenzten Aussagegehalt allerdings in einer inhaltlich nicht schlüssigen Weise um in eine angebliche höchstrichterliche Aussage zu einer generell bei Gruppenversicherungen mit Verkaufsaufschlägen eintretenden versicherungsteuerlichen Rechtsfolge.
Ausdrücklich hebt der BFH auf die Voraussetzung ab, dass im entschiedenen Fall zwischen dem Versicherer und dem Versicherungsnehmer eine „konkludente“ Vereinbarung darüber bestanden hat, dass der Versicherungsnehmer vom Versicherer eine Vergütung für die Vermarktung der Versicherung beanspruchen konnte, wobei er diese von dem von der versicherten Person geforderten Verkaufspreis einbehalten durfte.
Liegen derartige Voraussetzungen vor, „kann“ lt. BFH das versicherungsteuerlich relevante
„Versicherungsentgelt für das Versicherungsverhältnis dem gesamten, dem Kunden in Rechnung gestellten Verkaufspreis entsprechen“.
Im BMF-Schreiben wird daraus in Abschnitt I Nr. 2 die dem BFH in den Mund gelegte und bei näherer Betrachtung nicht haltbare Interpretation:
„Wird dem gewonnen Kunden vom Versicherungsnehmer … ein höherer Betrag berechnet, als er [ihn] intern an den Versicherer abzuführen hat (Verkaufsaufschlag), ist auch ohne Vorliegen einer ausdrücklichen Provisionsvereinbarung zwischen Versicherungsnehmer und Versicherer von einer stillschweigenden Vereinbarung über eine … vom Versicherer zu leistende Vergütung für die Vermarktung … auszugehen. … Der Verkaufsaufschlag gehört in diesen Fällen zum Versicherungsentgelt im Sinne des § 3 Abs. 1 VersStG.“
Während der BFH die von ihm geforderte stillschweigende Vereinbarung zwischen Versicherer und Versicherungsnehmer also noch positiv auf Basis des konkret verwirklichten Sachverhalts festgestellt hat, sieht das BMF eine solche im Falle der Vereinnahmung von Verkaufsaufschlägen durch den Versicherungsnehmer generell und ohne weitere Prüfung als gegeben an. Diese Auslegung wird folglich von dem BFH-Urteil nicht getragen.
Dies gilt u.E. insbesondere auch für die vom BMF weiter aus dem Urteil abgeleitete Rechtsfolge, der „Verkaufsaufschlag“ gehöre in diesen Fällen „zum Versicherungsentgelt im Sinne von § 3 Abs. 1 VersStG“.
Versicherungsentgelt im Sinne von § 3 Abs. 1 VersStG ist das, was der Versicherungsnehmer zur Begründung und Durchführung seines Versicherungsverhältnisses schuldet. Der vom Kunden dem Versicherungsnehmer geschuldete „Verkaufspreis“ einschließlich „Verkaufsaufschlag“ ist nicht Teil des allein zwischen Versicherer und Versicherungsnehmer begründeten Versicherungsverhältnisses. Folgerichtig ist der BFH deshalb zu dem Ergebnis gelangt, dass bei Vorliegen der Voraussetzungen das Versicherungsentgelt für das Versicherungsverhältnis zwischen Versicherer und Versicherungsnehmer dem gesamten, dem Kunden in Rechnung gestellten Verkaufspreis (lediglich) „entsprechen kann“.
Bei dem Verkaufspreis selbst handelt es sich also unter den genannten Voraussetzungen laut BFH und in Übereinstimmung mit dessen ständiger Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteil vom 05.02.1992 – II R 93/88, BFH/NV 1993, 68, bestätigt durch Rnr. 17 des vorliegenden Urteils) gerade nicht um Versicherungsentgelt im Sinne von § 3 Abs. 1 VersStG. Das versicherungsteuerlich relevante, vom Versicherungsnehmer dem Versicherer geschuldete Versicherungsentgelt im Sinne von § 3 Abs. 1 VersStG kann bei Vorliegen der genannten Voraussetzungen lediglich der Höhe nach dem von der versicherten Person geforderten Verkaufspreis entsprechen. Ob dies der Fall ist, ist im Einzelfall zu prüfen und ggf. erst festzustellen.
Damit hat der BFH zugleich dievom FG Köln (Urteil vom 7.12.2016 – 2 K 542/11 – EFG 2015,603) in der Vorinstanz vertretene These einer in derartigen Fällen anzunehmenden, eine Prämienzahlungsschuld begründenden Einbeziehung der versicherten Person in das zwischen Versicherer und Versicherungsnehmer begründete Versicherungsverhältnis zurückgewiesen.
